Переход с ОСН на УСН: пошаговая инструкция по работе с ОНА/ОНО и учету убытков в соответствии с ПБУ 18/02

Вопрос специалисту аудита

Организация находится на общей системе налогообложения и планирует с 2025 года перейти на упрощенную систему налогообложения. Каковы особенности учета и списания сумм отложенных налоговых активов и обязательств, отраженных на счетах 09 и 77 согласно ПБУ 18/02, при переходе на УСН? Также интересует порядок учета убытков, полученных при применении ОСН, после перехода на УСН.

Ответ:

При переходе с общей системы налогообложения (ОСН) на упрощенную систему налогообложения (УСН) необходимо произвести списание сумм отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО), поскольку применение ПБУ 18/02 прекращается. Убытки, полученные при ОСН, не могут быть учтены при расчете налоговой базы на УСН.

Обоснование:

1. Прекращение применения ПБУ 18/02:
   В связи с переходом на УСН организация перестает быть плательщиком налога на прибыль, что автоматически прекращает применение ПБУ 18/02 (п. 1 ПБУ 18/02, п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

2. Списание ОНА и ОНО:
   Суммы непогашенных отложенных налоговых активов и обязательств, учтенные на счетах 09 и 77, должны быть списаны. Порядок списания регламентируется ПБУ 18/02 для случаев выбытия активов или обязательств (п. 17, п. 18 ПБУ 18/02).

3. Порядок списания:

   • Отложенный налоговый актив (ОНА): списывается в сумме, на которую не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль в текущем и будущих отчетных периодах (п. 17 ПБУ 18/02).

   • Отложенное налоговое обязательство (ОНО): списывается в сумме, на которую не будет увеличена налогооблагаемая прибыль (п. 18 ПБУ 18/02).

4. Корреспонденция счетов:
   Списание ОНА и ОНО производится в корреспонденции со счетом 99 “Прибыли и убытки” или, в некоторых случаях, со счетом 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” (Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н).

5. Дата списания:
   Операции по списанию следует отразить в бухгалтерском учете 31 декабря года, предшествующего году начала применения УСН.

   Бухгалтерские записи:

   • Дебет 99 (84) Кредит 09 – по отложенным налоговым активам.

   • Дебет 77 Кредит 99 (84) – по отложенным налоговым обязательствам.

6. Учет убытков:
   Убытки, полученные при применении ОСН, не могут быть учтены при расчете налоговой базы на УСН (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).

Таким образом, при переходе на УСН необходимо тщательно учитывать и своевременно списывать суммы ОНА и ОНО, а также помнить о невозможности учета убытков, полученных при ОСН.